Обобщение практики рассмотрения споров, связанных с применением главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации (налог на добавленную стоимость) в гражданских правоотношениях

Общество обратилось в арбитражный суд с иском к мэрии о взыскании с муниципального образования задолженности в виде НДС, начисленной на сумму выполненных работ по муниципальному контракту.

В рамках рассмотрения дела судами установлено, что выполненные истцом работы оплачены без начисления и уплаты НДС.

Инспекция Федеральной налоговой службы провела проверку правильности исчисления и уплаты обществом налогов и сборов, в том числе НДС за спорный период, в результате которой установила неправомерное применение обществом льготы, предусмотренной подпунктом 2 пункта 3 статьи 149 НК РФ, в связи с выполнением работ на объекте не собственными силами, а с привлечением субподрядных организаций. Решением инспекции общество привлечено к налоговой ответственности.

Общество направило в адрес ответчика измененные счета-фактуры с учетом НДС, доначисленного на стоимость работ, выполненных по муниципальному контракту, и потребовало уплатить его.

Неисполнение мэрией этого требования послужило основанием для обращения общества в арбитражный суд.

Суд первой инстанции, отказывая в иске, исходил из полного проведения сторонами расчетов по договору.

Суд апелляционной инстанции отменил решение суда первой инстанции и удовлетворил исковые требования общества со ссылкой на статьи 702, 709 и 740 ГК РФ, а также на статью 168 НК РФ.

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа (далее — ФАС СЗО) признал правомерной позицию апелляционного суда в связи со следующим.

В соответствии со статьей 740 ГК РФ по договору строительного подряда подрядчик обязуется в установленный договором срок построить по заданию заказчика определенный объект либо выполнить иные строительные работы, а заказчик обязуется создать подрядчику необходимые условия для выполнения работ, принять их результат и уплатить обусловленную цену.

На основании статьи 709 ГК РФ в договоре подряда указываются цена подлежащей выполнению работы или способы ее определения. При отсутствии в договоре таких указаний цена работы считается твердой.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации признается объектом налогообложения.

Из статьи 168 НК РФ следует, что при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму НДС. Сумма налога, предъявляемая налогоплательщиком покупателю товаров (работ, услуг), исчисляется по каждому виду этих товаров (работ, услуг) как соответствующая налоговой ставке процентная доля цен (тарифов).

При реализации товаров (работ, услуг) выставляются соответствующие счета-фактуры. В расчетных документах, в том числе в реестрах чеков и реестрах на получение средств с аккредитива, в первичных учетных документах и счетах-фактурах, соответствующая сумма налога выделяется отдельной строкой.

Как следует из пункта 15 информационного письма Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (далее — ВАС РФ) от 24.01.2000 № 51 «Обзор практики разрешения споров по договору строительного подряда», НДС взыскивается сверх цены работ, если он не был включен в расчет этой цены.

Следовательно, требование о взыскании НДС подлежит удовлетворению независимо от наличия в договоре соответствующего условия.

Таким образом, уплата ответчиком дополнительно к цене работ соответствующей суммы НДС предусмотрена НК РФ и обязательна для сторон договора в силу пункта 1 статьи 422 ГК РФ. Поэтому требование истца о взыскании суммы этого налога с ответчика является правомерным независимо от наличия в договоре соответствующего условия, и НДС уплачивается сверх упомянутой в договоре стоимости работ (постановление ФАС СЗО от 17.11.10 по делу № А05-1473/2010).

При рассмотрении другого дела суд кассационной инстанции занял такую же позицию относительно взыскания НДС сверх цены государственного контракта. Кроме того, в опровержение доводов подателя жалобы о неправомерности увеличения цены государственного контракта, заключенного в соответствии с положениями Федерального закона от 21.07.05 № 94-ФЗ «О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд», суд указал, что применительно к рассматриваемому делу требования об увеличении согласованной в государственных контрактах цены собственно самих работ истцом не заявлены, взыскиваемая сумма налога не признается стоимостью работ, а подлежит взысканию с заказчика в силу прямого указания налогового законодательства (постановление ФАС СЗО от 30.11.09 по делу № А05-3740/2009).

Так, общество обратилось в арбитражный суд с иском о взыскании с компании неосновательного обогащения в виде излишне уплаченного НДС.

Как следует из материалов дела, стороны заключили договор, в соответствии с которым компания приняла на себя обязательство оказывать услуги по транспортировке принадлежащих обществу на праве законного владения нефтепродуктов, а общество — принять оказанные услуги и оплатить их.

Компания, выставляя счета к оплате, включала в стоимость услуг сумму НДС, исчисленного по ставке 20% (действовавшей в спорный период). Оплата стоимости услуг с учетом НДС подтверждена платежными поручениями.

Общество, полагая, что компания неправомерно получила от заказчика денежные средства в виде излишне уплаченного по счетам-фактурам НДС в размере 20%, обратилось в арбитражный суд.

Суд первой инстанции, удовлетворяя иск, посчитал обоснованными требования заявителя в связи с ошибочным перечислением НДС в размере 20%, в то время как по услугам, оказываемым ответчиком, подлежала применению налоговая ставка 0%.

Суд апелляционной инстанции, отменяя решение суда, исходил из того, что на момент выставления счетов-фактур с указанием суммы НДС у ответчика отсутствовала информация о необходимости применения ставки 0%, из недоказанности факта возмещения ответчиком полученного от истца НДС из бюджета и, соответственно, из отсутствия неосновательного обогащения.

Суд кассационной инстанции, поддерживая позицию суда первой инстанции, указал на следующее.

Налогообложение НДС производится по налоговой ставке 0% при реализации работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, указанных в подпункте 1 пункта 1 статьи 164 НК РФ (абзац первый подпункта 2 пункта 1 статьи 164). Это правило распространяется на работы (услуги) по сопровождению, транспортировке, погрузке и перегрузке товаров, экспортируемых за пределы территории Российской Федерации.

Согласно неоднократно высказанной позиции ВАС РФ, а также позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной, в частности, в определении от 15.05.07 № 372-О-П, налоговая ставка, в том числе нулевая ставка по НДС, является обязательным элементом налогообложения, и налогоплательщик не может произвольно ее применять (изменить ее размер в большую или меньшую сторону) или отказаться от ее применения.

Следовательно, применение компанией к операциям по реализации услуг по перевозке экспортированных товаров иной ставки налога, чем установлена НК РФ — 0%, неправомерно.

Довод компании о том, что оплата услуг по транспортировке нефтепродуктов с учетом ставки НДС 20% предусмотрена договором, то есть является договорным условием, отклонен судом кассационной инстанции, поскольку определение ставок по налогам относится к сфере публичных отношений, а не гражданско-правовых и они не могут быть изменены соглашением сторон при заключении договора.

Обязанность по уплате налогов возникает, изменяется или прекращается в силу статей 44—45 НК РФ при наличии оснований, предусмотренных НК РФ или иными актами законодательства о налогах и сборах, и налогоплательщик должен самостоятельно их уплачивать, поэтому доводы компании о том, что ее действия по перечислению суммы НДС в бюджет являются исполнением воли истца, согласованной в гражданско-правовом порядке, также отклонены судом кассационной инстанции.

ФАС СЗО указал, что в силу пункта 1 статьи 3 НК РФ каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги, и поскольку услуги, которые оказывались обществу, подлежат обложению НДС по ставке 0%, то суммы, перечисленные им компании в качестве налога по ставке 20%, правильно квалифицированы судом первой инстанции в качестве излишне уплаченных истцом.

В соответствии с пунктом 3 статьи 1103 ГК РФ к требованиям одной стороны в обязательстве к другой стороне о возврате исполненного в связи с этим обязательством применяются правила, предусмотренные законодательством о неосновательном обогащении. В названной норме говорится не об исполненном в силу обязательства, а о таких случаях исполнения, которые явно выходят за рамки содержания обязательства, хотя с ним и связаны. Поэтому эта норма должна применяться к отношениям сторон, когда между ними возникают дополнительные взаимоотношения, выходящие за рамки самого обязательства.

Поскольку требование истца о взыскании долга вытекает не из неисполнения ответчиком обязательств по договору, а речь идет о возврате исполненного в связи с этим обязательством, то есть из неосновательного обогащения ответчика за счет причитающихся истцу денежных средств, полученных ответчиком в виде НДС, применению подлежат нормы главы 60 ГК РФ.

Ошибочное получение денег в виде НДС является неосновательным обогащением. В таком случае применяются положения статьи 1102 ГК РФ согласно пункту 4 информационного письма Президиума ВАС РФ от 11.01.2000 № 49 «Обзор практики рассмотрения споров, связанных с применением норм о неосновательном обогащении». Поэтому общество вправе взыскать с компании как неосновательное обогащение излишне уплаченные суммы НДС.

В соответствии с положениями статьи 165 НК РФ компания обязана представить налоговому органу документы в подтверждение права на применение налоговой ставки 0% по НДС и налоговых вычетов. В случае невыполнения им предусмотренных налоговым законодательством условий по представлению документов бремя уплаты НДС не может быть возложено на потребителя услуг.

При таких обстоятельствах кассационной инстанцией признано правомерным решение суда первой инстанции (постановление ФАС СЗО от 06.10.08 по делу № А56-1338/2007).

Судами установлено, что согласно заключенным между компанией и обществом договорам об оказании услуг по транспортировке дизельного топлива и автобензина компания обязалась обеспечить на предусмотренных договорами условиях транспортировку нефтепродуктов трубопроводным транспортом потребителям России и по территории Республик Украина, Беларусь, Казахстан и Латвийской Республики, а общество — оплатить оказанные услуги.

На основании выставленных счетов-фактур общество перечислило компании вознаграждение за оказанные услуги, в том числе НДС по налоговой ставке 18% от стоимости услуг по договорам.

Уплаченная обществом в составе вознаграждения компании по договорам об оказании услуг сумма НДС была учтена обществом при проведении расчетов с бюджетом по уплате налога.

По результатам выездной налоговой проверки инспекцией Федеральной налоговой службы принято решение, которым общество привлечено к ответственности, предусмотренной НК РФ, в связи с неосновательным возмещением НДС из бюджета, поскольку услуги, оказанные ему, подлежат обложению НДС по ставке 0%, а не 18%, как указано в выставленных компанией обществу счетах-фактурах.

Полагая, что излишне полученная компанией сумма НДС является ее неосновательным обогащением, общество предъявило иск в суд.

Суд кассационной инстанции, поддерживая позицию нижестоящих судов о взыскании с компании суммы неосновательного обогащения, указал следующее.

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ при реализации работ (услуг), непосредственно связанных с экспортом товаров, обложение НДС производится по налоговой ставке 0%.

Поскольку договорами предусматривалась уплата НДС по ставке, действующей на дату платежа (то есть в соответствии с законом), а услуги оказывались компанией в отношении экспортируемого товара, то ответчик дополнительно к цене услуги был обязан предъявить к оплате обществу сумму НДС, выставив счета-фактуры с указанием надлежащей налоговой ставки — 0%.

В соответствии с пунктом 3 статьи 1103 ГК РФ к требованиям одной стороны в обязательстве к другой о возврате исполненного в связи с этим обязательством подлежат применению правила об обязательствах вследствие неосновательного обогащения, если иное не установлено ГК РФ, другими законами или иными правовыми актами и не вытекает из существа соответствующих отношений.

В связи с тем что особых правил о возврате излишне уплаченных сумм по договору об оказании услуг законодательство не предусматривает и из существа рассматриваемых отношений невозможность применения правил о неосновательном обогащении не вытекает, то суды первой и апелляционной инстанций правильно применили к спорным правоотношениям положения статьи 1102 ГК РФ об обязанности приобретателя возвратить потерпевшему неосновательно приобретенное или сбереженное имущество (неосновательное обогащение).

Поскольку сумма НДС, рассчитанная компанией и уплаченная обществом по ставке, не предусмотренной законом, является излишне (ошибочно) уплаченной, то она подлежит возврату последнему (постановление ФАС СЗО от 01.02.10 по делу № А56-6340/2008).

Следует отметить, что определением ВАС РФ от 27.05.10 № ВАС-6257/10 отказано в передаче данного дела для пересмотра в порядке надзора.

Как установлено по делу и следует из постановления Президиума ВАС РФ от 20.04.10 № 17977/09, в 2007 году организация (комитент) через общество (комиссионер) по договорам комиссии реализовало нефтепродукты. Товары вывозились из Российской Федерации морским транспортом.

Доставку товаров с железнодорожной станции до припортовых железнодорожных станций осуществляла компания на основании письменных заявок общества, предметом которых являлось оказание услуг по транспортировке товаров железнодорожным транспортом в собственных или арендованных вагонах-цистернах собственными или арендованными локомотивами с оплатой железнодорожного тарифа за пользование железнодорожной инфраструктурой и перевозку товаров.

При оказании услуг транспортировки компания выполняла следующие операции: предоставление для перевозки железнодорожных вагонов и локомотивов, принадлежащих ей на праве собственности, аренды и/или на ином законном основании; осуществление за свой счет расчетов с перевозчиком за перевозку грузов; осуществление диспетчерского контроля за продвижением поездов и предоставление обществу по его запросу соответствующей информации.

На основании выставленных счетов-фактур общество перечисляло компании плату за оказанные услуги по обеспечению транспортировки нефтепродуктов, применяя ставку 0% по НДС от стоимости услуг.

Компания считает, что оплате подлежат услуги с применением по НДС ставки 18%, сумма которого и предъявлена ей ко взысканию.

Инспекция Федеральной налоговой службы по результатам выездной налоговой проверки организации (комитента) вынесла решение, которым установлено необоснованное применение комитентом вычетов по НДС, в связи с чем доначислен налог, а также начислены пени и штраф.

Согласно решению инспекции организация (комитент), оплатив по счетам-фактурам, в том числе выставленным обществом, стоимость услуг с учетом 18% НДС, произвела, по мнению налогового органа, необоснованный налоговый вычет.

Организация (комитент) обратилась в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании решения инспекции недействительным в части отказа в принятии налоговых вычетов по счетам-фактурам.

ВАС РФ, оценив принятые по делу судебные акты, в постановлении от 20.04.10 № 17977/09 удовлетворил требования организации (комитента) в указанной части.

Ссылаясь на то, что с общества за оказанные ему услуги подлежит взысканию НДС в заявленном размере, компания обратилась с иском в арбитражный суд.

Суд первой инстанции удовлетворил иск со ссылкой на статьи 1102 и 1103 ГК РФ, а также на статью 164 НК РФ, исходя из того, что сумма задолженности подлежит взысканию в пользу компании.

Кассационная инстанция оставила решение суда в силе на основании следующего.

Согласно статьям 309 и 310 ГК РФ обязательства должны исполняться надлежащим образом в соответствии с условиями обязательства и требованиями закона, иных правовых актов, а при отсутствии таких условий и требований — в соответствии с обычаями делового оборота или иными обычно предъявляемыми требованиями. Односторонний отказ от исполнения обязательства и одностороннее изменение его условий не допускаются.

При оказании услуг компания выставляла обществу счета-фактуры с указанием ставки НДС 18%. Общество оплачивало оказанные услуги, применяя по собственной инициативе ставку НДС 0%.

В соответствии с пунктом 1 статьи 779 ГК РФ по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.

Оказание истцом услуг ответчику подтверждается представленными в материалы дела и подписанными сторонами без замечаний актами об оказании услуг, актами сверки, а также счетами-фактурами. По размеру оказанных услуг у ответчика возражения отсутствуют.

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ при реализации работ (услуг), непосредственно связанных с экспортом товаров, обложение НДС производится по налоговой ставке 0%.

ВАС РФ в постановлении от 20.04.10 № 17977/09 указал на то, что контрагенты организации (комитента) в связи со спецификой таможенного оформления экспорта нефтепродуктов не располагали и не могли располагать надлежащими транспортными и товаросопроводительными документами, в силу чего не претендовали на применение налоговой ставки 0% и обоснованно указывали в счетах-фактурах налоговую ставку 18%.

Следовательно, истец правомерно предъявил к оплате сумму НДС, выставив ответчику счета-фактуры с указанием надлежащей налоговой ставки — 18%.

Судом кассационной инстанции признаны обоснованными доводы жалобы о том, что спорная сумма не является неосновательным обогащением, а представляет собой задолженность за оказанные услуги, и следовательно суд первой инстанции ошибочно применил норму права (статью 1102 ГК РФ), поскольку сумма НДС, рассчитанная компанией по ставке 18%, подлежит учету в стоимости услуг и уплате истцу именно в качестве суммы задолженности.

Однако решение суда оставлено без изменения, поскольку в данном случае ошибочное применение нормы материального права судом первой инстанции не привело к принятию незаконного судебного акта (постановление ФАС СЗО от 24.11.10 по делу № А56-93641/2009).

Между компанией и обществом заключен договор о присоединении сетей электросвязи, в соответствии с условиями которого оператору связи (обществу) оказываются услуги присоединения к телефонной сети связи общего пользования.

Стороны согласовали тарифы, по которым обществу оказываются услуги по пропуску трафика.

Для оплаты названных услуг компания выставила счета-фактуры.

Общество произвело оплату оказанных услуг. В связи с просрочкой в оплате компания обратилась в арбитражный суд с иском о взыскании с общества процентов за неправомерное пользование чужими денежными средствами.

Суд первой инстанции, признав исковые требования обоснованными частично, удовлетворил иск со ссылкой на статью 395 ГК РФ и статью 168 НК РФ.

При этом суд исходил из того, что НДС является элементом публичных правоотношений и устанавливается не в силу соглашения сторон по договору, а на основании закона, в связи с чем гражданско-правовая ответственность за неисполнение денежного обязательства не может применяться при несвоевременном исполнении обязанности по перечислению НДС. Следовательно, по мнению суда первой инстанции, сумма долга, на которую начисляются подлежащие взысканию проценты, должна исключать НДС.

ФАС СЗО не согласился с выводом суда первой инстанции о неправомерности начисления процентов на сумму долга с учетом НДС и отменил решение суда в части отказа в иске. При этом суд со ссылкой на постановление Президиума ВАС РФ от 22.09.09 № 5451/09 указал следующее.

В соответствии со статьей 395 ГК РФ за пользование чужими денежными средствами вследствие их неправомерного удержания, уклонения от их возврата, иной просрочки в их уплате либо неосновательного получения или сбережения за счет другого лица подлежат уплате проценты на сумму этих средств.

Включение исполнителем суммы НДС в подлежащую оплате оператором связи цену реализуемых ему услуг вытекает из положений пункта 1 статьи 168 НК РФ, являющихся обязательными для сторон договора в силу пункта 1 статьи 422 ГК РФ, и отражает характер данного налога как косвенного.

Следовательно, предъявляемая оператору связи к оплате сумма НДС является частью цены, подлежащей уплате по договору. В отношения с государством в качестве субъекта публично-правовых налоговых отношений оператор связи не вступает.

Таким образом, задерживая оплату оказанных услуг телефонной связи, ответчик фактически неосновательно пользовался не суммой, подлежащей перечислению в бюджет в виде НДС, а непосредственно денежными средствами истца. Поэтому у суда первой инстанции отсутствовали основания для отказа истцу в начислении процентов за пользование чужими денежными средствами на ту часть суммы задолженности, которая приходится на сумму НДС (постановление ФАС СЗО от 04.12.09 по делу № А05-7788/2009).

Так, комитет (госзаказчик), предприятие (заказчик) и завод (поставщик) заключили контракт, в соответствии с которым заказчик поручил, а поставщик обязался поставить для социальных перевозок вагоны на сумму и в сроки, указанные в календарном плане поставки.

Пунктом 2.1 контракта определена цена одного вагона с учетом НДС.

Во исполнение контракта завод передал предприятию вагоны.

Поскольку пять вагонов были поставлены с нарушением установленных контрактом сроков, предприятие обратилось в арбитражный суд с иском о взыскании неустойки, начисленной на стоимость вагонов с учетом НДС.

Суд первой инстанции признал требования истца обоснованными.

Апелляционный суд посчитал, что при определении суммы пеней суд первой инстанции необоснованно учитывал стоимость вагонов с учетом НДС.

Суд кассационной инстанции постановление апелляционного суда отменил, а решение суда первой инстанции оставил в силе на основании следующего.

Согласно статье 309 ГК РФ обязательства должны исполняться надлежащим образом в соответствии с условиями обязательства и требованиями закона, иных правовых актов. Односторонний отказ от исполнения обязательства и одностороннее изменение его условий не допускаются, за исключением случаев, предусмотренных законом (статья 310 ГК РФ).

Пунктом 5.1 контракта предусмотрено, что за просрочку поставки или недопоставку вагонов поставщик обязан уплатить заказчику пени в размере 0,5% от стоимости не поставленных в срок вагонов за каждый день просрочки.

Поскольку нарушение сроков исполнения обязательств заводом подтверждается материалами дела и не оспаривается ответчиком, требование о взыскании пеней за просрочку поставки является правомерным.

Суд кассационной инстанции согласился с выводом суда первой инстанции о правомерном начислении пеней на стоимость вагонов с учетом НДС в силу следующего.

Согласно пункту 1 статьи 330 ГК РФ неустойкой (штрафом, пеней) признается определенная законом или договором денежная сумма, которую должник обязан уплатить кредитору в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательства, в частности в случае просрочки исполнения.

Неустойка является одним из способов обеспечения исполнения обязательств посредством возмещения потерь кредитора, вызванных нарушением должником своих обязательств.

В соответствии с пунктом 1 статьи 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик (налоговый агент, указанный в пунктах 4 и 5 статьи 161 НК РФ) дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму налога.

Публично-правовые отношения по уплате НДС в бюджет складываются между налогоплательщиком, то есть лицом, реализующим товары (работы, услуги), и государством. Покупатель товаров (работ, услуг) в этих отношениях не участвует.

Вместе с тем предъявление продавцом к оплате покупателю дополнительно к цене реализуемого товара (работ, услуг) суммы налога вытекает из положений пункта 1 статьи 168 НК РФ, являющихся обязательными для сторон договора в силу пункта 1 статьи 422 ГК РФ.

Согласно статье 421 ГК РФ граждане и юридические лица свободны в заключении договора. Условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами.

Сторонами в контракте (пункт 5.1) установлено, что размер пеней исчисляется исходя из стоимости не поставленных в срок вагонов.

При этом в пункте 2.1 контракта стоимость вагонов указана сторонами с учетом НДС.

Следовательно, стороны определили стоимость товара с включенной в нее суммой налога, а размер неустойки поставили в зависимость от стоимости товара.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно при определении суммы подлежащих взысканию пеней исходил из стоимости вагонов с учетом НДС (постановление ФАС СЗО от 14.12.09 по делу № А56-59154/2008).

Так, судом установлено и материалами дела подтверждено, что между обществом (исполнитель) и компанией (заказчик) заключены договоры на оказание услуг по ремонту судна.

По условиям договоров исполнитель обязуется оказать услуги по ремонту судна и сдать результат работы заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его.

В договорах стороны определили стоимость работ по ремонту судна с оговоркой «НДС не облагается».

Оказанные услуги оплачены компанией без учета НДС.

По результатам проведенной инспекцией Федеральной налоговой службы выездной налоговой проверки общества в апреле 2008 года вынесено решение, которым обществу, в частности, доначислен НДС ввиду неправомерного использования в 2004—2006 годах льготы, предусмотренной подпунктом 23 пункта 2 статьи 149 НК РФ.

Вступившим в законную силу решением арбитражного суда от 01.08.08 по делу № А05-5277/2008 установлено, что в спорный период общество неправомерно не включало НДС в цену выполненных работ и не уплачивало этот налог в бюджет.

Истец уплатил в бюджет НДС, доначисленный ему инспекцией, в том числе по сделкам с ответчиком.

После этого общество направило компании исправленные счета-фактуры с выделением соответствующих сумм НДС к уплате.

Компания же предложила обществу обратиться за защитой своих прав в арбитражный суд.

Считая, что компания без законных оснований не выполняет обязанность по уплате спорной суммы НДС истцу, общество обратилось с иском в арбитражный суд.

Суд первой инстанции, установив вышеприведенные обстоятельства, отказал в удовлетворении исковых требований, применив исковую давность.

Суд кассационной инстанции отменил решение суда по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 1 статьи 702 ГК РФ по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его.

В пункте 1 статьи 709 ГК РФ установлено, что в договоре подряда указываются цена подлежащей выполнению работы или способы ее определения.

Согласно пункту 1 статьи 711 ГК РФ, если договором подряда не предусмотрена предварительная оплата выполненной работы или отдельных ее этапов, заказчик обязан уплатить подрядчику обусловленную цену после окончательной сдачи результатов работы при условии, что работа выполнена надлежащим образом и в согласованный срок, либо с согласия заказчика досрочно.

Пунктом 1 статьи 168 НК РФ установлено, что при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму НДС.

В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ истец является плательщиком НДС с выручки от реализации работ, выполненных для ответчика, и не вправе был пользоваться льготой по НДС, предусмотренной подпунктом 23 пункта 2 статьи 149 НК РФ. Это обстоятельство установлено выездной налоговой проверкой, законность решения о доначислении истцу НДС по результатам которой подтверждена вступившим в законную силу решением арбитражного суда от 01.08.08 по делу № А05-5277/2008.

Таким образом, общество при согласовании в договорах цены работ, а также при выставлении заказчику счетов-фактур было обязано в соответствии с положениями статьи 168 НК РФ дополнительно к цене реализуемых работ предъявить к оплате соответствующие суммы НДС, а заказчик обязан оплатить выполненные работы по ценам, увеличенным на суммы НДС.

Вывод суда о пропуске истцом срока исковой давности по взысканию с ответчика суммы НДС кассационная инстанция посчитала ошибочным, руководствуясь пунктом 1 статьи 200 ГК РФ, согласно которому течение срока исковой давности начинается со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права.

Суд, исходя из конкретных обстоятельств дела, пришел к выводу, что общество должно было узнать о том, что является плательщиком НДС по работам, выполненным для ответчика, а также о нарушении своего права, выразившегося в неполучении от ответчика сумм НДС за выполненные для него работы по ремонту судов, из постановления Президиума ВАС РФ от 25.09.07 № 4566/07, поскольку до этого времени оно не могло определить наличие у него обязанности по уплате налога.

При этом суд кассационной инстанции отметил, что до указанного времени истец, применяя предусмотренную подпунктом 23 пункта 2 статьи 149 НК РФ льготу, руководствовался разъяснениями, содержащимися в письмах Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 22.05.01 № ВГ-6-03/411@ и Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Архангельску от 20.09.02 № 02-12/32262, и учитывал сложившуюся правоприменительную практику названной нормы НК РФ.

На основании изложенного суд кассационной инстанции удовлетворил требования общества (постановление ФАС СЗО от 25.03.10 по делу № А05-18748/2009).

ВАС РФ определением от 30.07.10 № ВАС-9889/10 отказал в передаче дела для пересмотра в порядке надзора, указав следующее: суд кассационной инстанции учел, что фактически истец о наличии оснований для доначисления НДС к стоимости работ узнал и соответственно предъявил требование по настоящему иску в пределах предусмотренного законом срока.

По указанному делу между пароходством и ремонтной базой заключены договоры об оказании услуг по ремонту судов, согласно которым последняя обязалась в порядке и на условиях, определенных договорами, оказать пароходству упомянутые услуги, а пароходство — оплатить их в порядке и сроки, предусмотренные договорами.

В одном из договоров прямо определено, что цена услуг по ремонту судна НДС не облагается, в другом же договоре условие относительно обязанности пароходства уплатить суммы НДС не предусмотрено.

Обязательства по ремонту судов ремонтной базой исполнены, выставлены счета-фактуры. При этом истец не указал в них суммы НДС.

По истечении трех лет после оплаты пароходством счетов-фактур в связи с доначислением налоговым органом ремонтной базе НДС за неправомерное применение льготы, предусмотренной подпунктом 23 пункта 2 статьи 149 НК РФ, ответчику письмом направлены уточненные счета-фактуры, в которых стоимость выполненных по договорам работ была увеличена на сумму НДС. Уточненные счета-фактуры пароходство оплатить отказалось, сославшись на пропуск ремонтной базой установленного статьей 196 ГК РФ срока исковой давности для предъявления к оплате каких-либо сумм по исполненному договору, а также на истечение установленного пунктом 2 статьи 173 НК РФ трехлетнего срока для предъявления к возмещению сумм НДС.

Согласно пункту 1 статьи 168 НК РФ (в редакции, действовавшей в рассматриваемый период) налогоплательщик при реализации товаров (работ, услуг) дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму НДС. Пунктом 3 этой же статьи (в редакции, действовавшей в рассматриваемый период) установлено, что счета-фактуры выставляются не позднее пяти календарных дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг).

Таким образом, оплата пароходством дополнительно к цене услуг суммы НДС предусмотрена НК РФ, следовательно требование истца о взыскании суммы этого налога с ответчика является правомерным независимо от наличия в договоре соответствующего условия и НДС оплачивается сверх упомянутой в договоре стоимости услуг.

Однако согласно статье 196 ГК РФ общий срок исковой давности устанавливается в три года. Поэтому в целях исчисления определенного данной нормой трехлетнего срока исковой давности для обращения в суд с иском о взыскании задолженности, составляющей сумму НДС, необходимо учитывать сроки оплаты стоимости услуг, предусмотренных договорами. Исполнение обязанности по уплате НДС не может рассматриваться в отрыве от исполнения обязанности по оплате стоимости оказанных услуг по договору.

В силу общего правила пункта 1 статьи 200 ГК РФ течение срока исковой давности начинается со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права. При этом применительно к обязательству с определенным сроком исполнения, каковым является обязательство пароходства об оплате стоимости услуг по договору, течение исковой давности начинается по окончании срока его исполнения (пункт 2 статьи 200 ГК РФ).

Суд первой инстанции, исходя из условий рассматриваемых договоров, установил, что сроки оплаты первоначально выставленных счетов-фактур по договорам истекли 30.01.05, 26.06.05 и 24.08.06.

В связи с этим сроки исковой давности для требования об оплате услуг истекли соответственно 31.01.08, 27.06.08 и 25.08.09.

Поскольку ремонтная база обратилась в суд с исковым заявлением 02.11.09, срок исковой давности для судебной защиты истцом своего права на взыскание с ответчика суммы НДС также истек.

На основании изложенного иск ремонтной базы оставлен без удовлетворения.

При этом Президиум ВАС РФ указал, что содержащееся в настоящем постановлении толкование правовых норм является общеобязательным и подлежит применению при рассмотрении арбитражными судами аналогичных дел (постановление Президиума ВАС РФ от 29.09.10 № 7090/10).