В соответствии со статьей 1 Закона Российской Федерации от 09.12.91 № 2003-1 «О налогах на имущество физических лиц» (далее — Закон № 2003-1) плательщиками данных налогов признаются физические лица — собственники имущества, признаваемого объектом налогообложения.
Объектами налогообложения по налогу на имущество физических лиц согласно статье 2 Закона № 2003-1 признаются: жилой дом, квартира, комната, дача, гараж, иное строение, помещение и сооружение, доля в праве общей собственности на имущество.
В силу статьи 5 этого закона налог на имущество физических лиц исчисляется налоговыми органами на основании сведений, представленных органами, осуществляющими кадастровый учет, ведение государственного кадастра недвижимости и государственный технический учет.
При этом лица, имеющие право на льготы, указанные в статье 4 данного закона, самостоятельно представляют необходимые документы в налоговые органы.
Налог исчисляется на основании данных об инвентаризационной стоимости по состоянию на 1 января каждого года. Порядок расчета такой стоимости устанавливается федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным на осуществление функций по нормативно-правовому регулированию в сфере ведения государственного кадастра недвижимости, осуществления кадастрового учета и кадастровой деятельности.
Налоговые уведомления об уплате налога вручаются плательщикам налоговыми органами в порядке и сроки, которые установлены Налоговым кодексом Российской Федерации (далее — НК РФ).
Уплата налога производится не позднее 1 ноября года, следующего за годом, за который исчислен налог.
Индивидуальные предприниматели как физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, главы крестьянских (фермерских) хозяйств (статья 11 НК РФ) в качестве плательщиков налога на имущество физических лиц не определены.
Следовательно, наличие у физического лица статуса индивидуального предпринимателя для целей исчисления и порядка уплаты налога на имущество физических лиц правового значения не имеет.
Вместе с тем если индивидуальный предприниматель применяет в своей деятельности специальные налоговые режимы: упрощенную систему налогообложения (УСН), систему налогообложения в виде уплаты единого налога на вмененный доход (ЕНВД) либо систему налогообложения в виде уплаты единого сельскохозяйственного налога (ЕСХН), то он может быть освобожден от уплаты налога на имущество физических лиц при условии использования недвижимости, являющейся объектом налогообложения, в предпринимательской деятельности, облагаемой этими налогами.
Так, в силу пункта 3 статьи 346.11 НК РФ применение упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2, 4 и 5 статьи 224 НК РФ), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для предпринимательской деятельности).
В соответствии со статьей 346.1 НК РФ индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого сельскохозяйственного налога, освобождаются от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2, 4 и 5 статьи 224 НК РФ), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности).
Как обусловлено статьей 346.26 НК РФ, уплата индивидуальными предпринимателями единого налога на вмененный доход также предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).
Для целей освобождения от обязанности по уплате налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности, облагаемой налогами по вышеуказанным специальным режимам налогообложения) индивидуальному предпринимателю необходимо подать в налоговый орган заявление в произвольной форме о том, что он применяет соответствующий специальный налоговый режим.
В связи с установленной НК РФ возможностью освобождения индивидуальных предпринимателей, использующих специальные налоговые режимы, от уплаты налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности) в практике арбитражных судов Российской Федерации в первую очередь возникают вопросы, связанные с подведомственностью дел об оспаривании индивидуальными предпринимателями уведомлений и требований налогового органа об уплате налога на имущество физических лиц и соответствующих пеней, о признании незаконными действий (бездействия) налогового органа или его должностных лиц, выразившихся в отказе освободить индивидуального предпринимателя от уплаты данного налога в отношении имущества, используемого в предпринимательской деятельности, а также о возможности взыскания налоговыми органами в порядке арбитражного судопроизводства недоимки по указанному налогу и пеней с физических лиц, имеющих статус индивидуального предпринимателя.
Как указано в части 2 статьи 27 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее — АПК РФ), арбитражные суды разрешают экономические споры и рассматривают иные дела с участием организаций, являющихся юридическими лицами, и граждан, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица и имеющих статус индивидуального предпринимателя, приобретенный в установленном законом порядке.
В соответствии с пунктом 2 части 1 статьи 29 АПК РФ в порядке административного судопроизводства арбитражными судами рассматриваются возникающие из административных и иных публичных правоотношений экономические споры и иные дела, связанные с осуществлением организациями и гражданами предпринимательской и иной экономической деятельности, в том числе дела об оспаривании затрагивающих права и законные интересы заявителей в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, организаций, наделенных федеральным законом отдельными государственными или иными публичными полномочиями, должностных лиц.
Граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности (часть 1 статьи 198 АПК РФ).
Из названных норм АПК РФ следует, что критериями подведомственности дела арбитражному суду является как субъектный состав участников спора, так и характер спорного правоотношения. Спор может быть признан подведомственным арбитражному суду лишь при одновременном наличии указанных двух критериев. То есть подведомственность спора арбитражному суду определяется не только статусом физического лица, зарегистрированного в качестве индивидуального предпринимателя, но и наличием связи спора с осуществлением физическим лицом предпринимательской и иной экономической деятельности.
Таким образом, не все споры с участием индивидуальных предпринимателей подлежат рассмотрению в арбитражном суде, а лишь связанные с осуществлением ими предпринимательской и иной экономической деятельности.
В этой связи арбитражные суды прекращают на основании пункта 1 части 1 статьи 150 АПК РФ производство по делам, связанным с оспариванием индивидуальными предпринимателями ненормативных правовых актов, действий (бездействия) налоговых органов, если устанавливают, что физические лица, имеющие статус индивидуального предпринимателя, в том числе претендующие на освобождение от уплаты налога на имущество физических лиц, не используют принадлежащее им на праве собственности имущество, являющееся объектом обложения этим налогом, в собственной предпринимательской деятельности (постановления ФАС Северо-Западного округа от 24.04.12 по делу № А26-8641/2011, от 18.10.11 по делу № А56-69931/2010, ФАС Волго-Вятского округа от 27.07.09 по делу № А31-252/2009, ФАС Северо-Кавказского округа от 07.10.08 № Ф08-6036/2008).
Напротив, в случае если индивидуальный предприниматель, считающий, что имеет право на освобождение от уплаты налога на имущество физических лиц, представляет суду доказательства приобретения облагаемого этим налогом имущества исключительно для целей ведения предпринимательской деятельности, арбитражный суд рассматривает по существу его заявление об оспаривании ненормативных правовых актов, действий (бездействия) налоговых органов, отказавших в таком освобождении (постановление ФАС Поволжского округа от 17.01.12 по делу № А57-7559/2011).
Различий в правовом подходе арбитражных судов к определению подведомственности указанной категории споров, связанных с признанием недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) налоговых органов по заявлениям индивидуальных предпринимателей, не имеется.
Вместе с тем представляется недостаточно определенным в арбитражной практике вопрос о возможности обращения налогового органа в арбитражный суд с заявлением о взыскании с физического лица, имеющего статус индивидуального предпринимателя, недоимки и пеней по налогу на имущество физических лиц в порядке главы 26 АПК РФ.
Согласно пункту 4 части 1 статьи 29 АПК РФ арбитражные суды рассматривают, в частности, дела о взыскании с организаций и граждан, осуществляющих предпринимательскую и иную экономическую деятельность, обязательных платежей, санкций, если федеральным законом не предусмотрен иной порядок их взыскания.
В силу статьи 213 АПК РФ государственные органы, органы местного самоуправления, иные органы, наделенные в соответствии с федеральным законом контрольными функциями, вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о взыскании с лиц, осуществляющих предпринимательскую и иную экономическую деятельность, установленных законом обязательных платежей и санкций, если федеральным законом не предусмотрен иной порядок их взыскания.
Заявление о взыскании подается в арбитражный суд, если не исполнено требование заявителя об уплате взыскиваемой суммы в добровольном порядке или пропущен указанный в таком требовании срок уплаты.
Однако следует учитывать, что на основании пункта 2 статьи 45 НК РФ в случае неуплаты или неполной уплаты налога в установленный срок взыскание налога с организации или индивидуального предпринимателя производится в порядке, определенном статьями 46 и 47 НК РФ, то есть во внесудебном порядке путем последовательного принятия налоговым органом соответствующих решений об обращении взыскания на денежные средства организации или индивидуального предпринимателя, находящиеся на его счетах, и обращении взыскания на иное имущество указанных категорий налогоплательщиков.
При этом взыскание налога в судебном порядке в силу пункта 2 статьи 45 НК РФ производится:
- с организации, которой открыт лицевой счет;
- в целях взыскания недоимки, возникшей по итогам проведенной налоговой проверки, числящейся более трех месяцев:
- за организациями, являющимися в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации зависимыми (дочерними) обществами (предприятиями), — с соответствующих основных (преобладающих, участвующих) обществ (предприятий), когда на их счета в банках поступает выручка за реализуемые товары (работы, услуги) зависимых (дочерних) обществ (предприятий);
- за организациями, являющимися в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации основными (преобладающими, участвующими) обществами (предприятиями), — с зависимых (дочерних) обществ (предприятий), когда на их счета в банках поступает выручка за реализуемые товары (работы, услуги) основных (преобладающих, участвующих) обществ (предприятий);
- за организациями, являющимися в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации зависимыми (дочерними) обществами (предприятиями), — с соответствующих основных (преобладающих, участвующих) обществ (предприятий), если с момента, когда организация, за которой числится недоимка, узнала или должна была узнать о назначении выездной налоговой проверки или о начале проведения камеральной налоговой проверки, произошла передача денежных средств, иного имущества основному (преобладающему, участвующему) обществу (предприятию) и если такая передача привела к невозможности взыскания указанной недоимки;
- за организациями, являющимися в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации основными (преобладающими, участвующими) обществами (предприятиями), — с зависимых (дочерних) обществ (предприятий), если с момента, когда организация, за которой числится недоимка, узнала или должна была узнать о назначении выездной налоговой проверки или о начале проведения камеральной налоговой проверки, произошла передача денежных средств, иного имущества зависимому (дочернему) обществу (предприятию) и если такая передача привела к невозможности взыскания указанной недоимки1; 1 Подпункт 2 в ред. Федерального закона от 28.06.13 № 134-ФЗ.
- с организации или индивидуального предпринимателя, если их обязанность по уплате налога основана на изменении налоговым органом юридической квалификации сделки, совершенной таким налогоплательщиком, или статуса и характера деятельности этого налогоплательщика;
- с организации или индивидуального предпринимателя, если их обязанность по уплате налога возникла по результатам проверки федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами2. 2 Подпункт 4 введен Федеральным законом от 18.07.11 № 227-ФЗ.
Согласно пункту 3 статьи 46 НК РФ решение о взыскании налога принимается после истечения срока, установленного в требовании об уплате налога, но не позднее двух месяцев после его истечения. Решение о взыскании, принятое после истечения этого срока, считается недействительным и исполнению не подлежит. В таком случае налоговый орган может обратиться в суд с заявлением о взыскании с налогоплательщика (налогового агента) — организации или индивидуального предпринимателя — причитающейся к уплате суммы налога. Заявление может быть подано в суд в течение шести месяцев после истечения срока исполнения требования об уплате налога. Пропущенный по уважительной причине срок подачи заявления может быть восстановлен судом.
Как указано в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.05.10 № 17832/09, в пункте 2 статьи 45 и пункте 3 статьи 46 НК РФ представлен исчерпывающий перечень случаев для обращения налогового органа в суд.
Следовательно, в иных случаях, не поименованных в данном перечне, взыскание недоимки по налогам и пеням с индивидуальных предпринимателей не может осуществляться в судебном порядке.
Тем не менее практика отдельных окружных арбитражных судов показывает, что заявления налоговых органов о взыскании с индивидуальных предпринимателей в порядке главы 26 АПК РФ недоимки и пеней по налогу на имущество физических лиц рассматриваются арбитражными судами по существу заявленных требований. При этом арбитражные суды в большинстве случаев отказывают налоговым органам в удовлетворении заявления, установив, что индивидуальные предприниматели используют принадлежащее им на праве собственности недвижимое имущество в предпринимательской деятельности, подпадающей под налогообложение по специальным налоговым режимам (УСН, ЕНВД, ЕСХН), что в силу закона предполагает освобождение этой категории налогоплательщиков от уплаты указанного налога (постановления ФАС Уральского округа от 11.11.11 № Ф09-6770/11, от 04.07.11 № Ф09-3749/11, ФАС Центрального округа от 18.12.12 по делу № А54-2656/2012, ФАС Поволжского округа от 22.11.11 по делу № А57-1434/2011, ФАС Волго-Вятского округа от 30.05.12 по делу № А82-6216/2011, ФАС Западно-Сибирского округа от 16.12.09 по делу № А70-4191/2009).
Но имеют место и случаи, когда арбитражные суды рассматривают по существу заявление налогового органа о взыскании с индивидуальных предпринимателей недоимки и пеней по налогу на имущество физических лиц и удовлетворяют такое заявление со ссылкой на положения пункта 1 статьи 48 НК РФ, установив в ходе разбирательства арбитражного дела, что облагаемое данным налогом имущество не использовалось физическим лицом в его предпринимательской деятельности (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 29.08.12 по делу № А82-12716/2011).
Между тем представляется, что правовой подход, допускающий возможность рассмотрения арбитражным судом по существу в порядке главы 26 АПК РФ заявления налогового органа о взыскании с физического лица, имеющего статус индивидуального предпринимателя, недоимки по налогу на имущество физических лиц, входит в противоречие с положениями пункта 2 статьи 45, пункта 2 статьи 48 НК РФ и правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Президиума от 11.05.10 № 17832/09.
В этой связи ФАС Северо-Западного округа придерживается иной правовой позиции.
В постановлении от 06.09.12 по делу № А66-5810/2011 ФАС Северо-Западного округа, ссылаясь на положения статьи 1 Закона № 2003-1, предусматривающей, что плательщиками налога на имущество физических лиц признаются физические лица — собственники имущества, признаваемого объектом налогообложения, указал, что наличие у таких физических лиц статуса индивидуального предпринимателя для целей исчисления и порядка уплаты данного налога правового значения не имеет.
Следовательно, в силу пункта 2 статьи 45 НК РФ взыскание недоимки по налогу на имущество физических лиц, независимо от наличия у таких лиц статуса предпринимателя, должно производиться в порядке, предусмотренном статьей 48 НК РФ.
Согласно пункту 1 статьи 48 НК РФ в случае неисполнения налогоплательщиком (плательщиком сборов) — физическим лицом, не являющимся индивидуальным предпринимателем, в установленный срок обязанности по уплате налога, сбора, пеней, штрафов налоговый орган (таможенный орган), направивший требование об уплате налога, сбора, пеней, штрафов, вправе обратиться в суд с заявлением о взыскании налога, сбора, пеней, штрафов за счет имущества, в том числе денежных средств на счетах в банке и наличных денежных средств, данного физического лица в пределах сумм, указанных в требовании об уплате налога, сбора, пеней, штрафов, с учетом особенностей, установленных данной статьей.
В соответствии с пунктом 2 этой же статьи НК РФ заявление о взыскании подается в суд общей юрисдикции налоговым органом (таможенным органом) в течение шести месяцев со дня истечения срока исполнения требования об уплате налога, сбора, пеней, штрафов, если иное не предусмотрено данным пунктом.
То обстоятельство, что физическое лицо как плательщик налога на имущество имеет при этом статус индивидуального предпринимателя, по мнению ФАС Северо-Западного округа, не изменяет подведомственности спора о взыскании недоимки по этому налогу.
Иное означало бы необоснованное расширение того перечня случаев взыскания с индивидуального предпринимателя налога, сбора, пеней и штрафа в судебном порядке, который установлен пунктом 2 статьи 45 НК РФ.
Основываясь на системном анализе приведенных норм права, суд кассационной инстанции признал неподведомственным арбитражному суду заявление налогового органа о взыскании с индивидуального предпринимателя недоимки по налогу на имущество физических лиц, а также пеней по этому налогу и в соответствии с пунктом 1 части 1 статьи 150 АПК РФ прекратил производство по делу.
Данная правовая позиция поддержана Ленинградским областным судом, который в определении от 06.12.12 № 33-5343/2012 указал на то, что само наличие у ответчика статуса индивидуального предпринимателя не свидетельствует о подведомственности арбитражному суду спора о взыскании с него по заявлению налогового органа недоимки по налогу на имущество физических лиц, а поэтому данное заявление, исходя из положений пункта 2 статьи 48 НК РФ и в соответствии с Гражданским процессуальным кодексом Российской Федерации, подлежит рассмотрению мировым судьей в порядке приказного производства.
Резюмируя изложенное, следует признать, что, поскольку положения пункта 2 статьи 48 НК РФ устанавливают судебный порядок взыскания с граждан обязательных платежей и санкций посредством обращения налогового органа с заявлением в суд общей юрисдикции, было бы правильным считать, что такой спор, учитывая ограничения, установленные пунктом 2 статьи 45 НК РФ, не может быть рассмотрен в порядке арбитражного судопроизводства, исходя лишь из наличия у физических лиц (плательщиков налога на имущество физических лиц) статуса индивидуального предпринимателя.
